Die Bewältigung der steuerrechtlichen und strafrechtlichen Folgen von Karussellgeschäften reißt nicht ab. Zur Eindämmung von Umsatzsteuerbetrug hatte der Gesetzgeber § 25d UStG als gesamtschuldnerische Haftungsnorm in das UStG eingefügt. In seiner Entscheidung vom 10.08.2017 (V R 2/17) stellt der BFH strenge Anforderungen an die Anwendung des § 25d Abs. 1 UStG.

1.    Rechtlicher Hintergrund
§ 25d Abs. 1 UStG führt zur Haftung des Leistungsempfängers aus einem vorangegangenen Umsatz, soweit der Rechnungsaussteller entsprechend seiner vorgefassten Absicht die ausgewiesene Steuer nicht entrichtet hat und der Leistungsempfänger bei Abschluss des Vertrages über seinen Eingangsumsatz davon Kenntnis hatte oder nach der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns hätte haben müssen. Grundsätzlich trägt das Finanzamt die Darlegungs- und Beweislast dafür, dass die Voraussetzungen des § 25d Abs. 1 UStG gegeben sind.

2.    Sachverhalt
Die Klägerin (Kl.) hat von der X-GmbH in 2012 Fahrzeuge und Container erworben. Die X-GmbH rechnete mit Umsatzsteuer ab. Sie entrichtete jedoch nicht die Umsatzsteuer des betreffenden Monats. Geschäftsführer der X-GmbH war Y, der bereits für andere Unternehmen aufgetreten war, zu denen die Kl. Geschäftsbeziehungen unterhielt.

Gegen Y wurde seit 2008 in einer Vielzahl von Fällen der Umsatzsteuerhinterziehung ermittelt. Die Steuerfahndung informierte die Kl. über die Ermittlungsverfahren kurz nach den erfolgten Lieferungen durch die X-GmbH. Im Jahr 2014 wurde Y wegen Hinterziehung der Umsatzsteuer aus den Lieferungen an die Kl. verurteilt.

Das Niedersächsische FG hatte der Klage stattgegeben. Dabei hatte es unterstellt, dass die Kl. bereits seit 2008 positive Kenntnis von den Ermittlungen gegen Y hatte. Dennoch lehnte es eine Haftung nach § 25d Abs. 1 UStG ab. Hiergegen legte das Finanzamt Revision ein.

3.    Entscheidungsgründe
Der BFH stellt in seiner Entscheidung klar, dass die Vor­instanz eine Inanspruchnahme der Kl. nach § 25d Abs. 1 UStG zutreffend verneint habe. Das Finanzamt habe nicht nachgewiesen, dass die Kl. von einer etwaigen vorgefassten Absicht des Y Kenntnis hatte oder nach der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns Kenntnis hätte haben müssen. Selbst wenn man unterstellt, dass die Kl. bereits im Jahr 2008 von steuerstrafrechtlichen Ermittlungen gegen Y Kenntnis hatte, folgt für den BFH hieraus nicht, dass die Kl. von der Absicht des Y wusste, die Umsatzsteuer aus den Lieferungen an die Kl. nicht abzuführen. Bis zur Verurteilung des Y gelte zum einen die Unschuldsvermutung. Zum anderen könne aus strafrechtlich bedeutsamem Verhalten bei anderen Geschäftsvorfällen nicht der sichere Schluss gezogen werden, dass auch bei künftigen Umsätzen eine Umsatzsteuerhinterziehung beabsichtigt ist.

Wenn die Regelvermutung des § 25d Abs. 2 UStG (günstigere Preise als marktüblich ohne wirtschaftlichen Grund) nicht greift, sind aus Sicht des BFH an das Kennenmüssen i. S. d. § 25d Abs. 1 UStG strenge Anforderungen zu stellen. § 25d Abs. 1 UStG muss unter Beachtung des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes ausgelegt werden. Die Kenntnis von steuerstrafrechtlichen Ermittlungen gegen den Leistenden erhöht die Sorgfaltspflichten des Leistungsempfängers nicht. Erforderlich sind vielmehr Anhaltspunkte, die für den Unternehmer im Rahmen eines konkreten Leistungsbezugs den Schluss nahelegen, dass der Rechnungsaussteller bereits bei Vertragsschluss die Absicht hatte, die Umsatzsteuer für diese Umsätze nicht abzuführen. Hierfür gab es im Streitfall in Bezug auf die konkreten Eingangsleistungen nach Auffassung des BFH jedoch keinerlei Anhaltspunkte.

4.    Fazit
Mit dieser Entscheidung ist nunmehr geklärt, dass an das Kennenmüssen i. S. d. § 25d Abs. 1 UStG erhöhte Anforderungen zu stellen sind.

Ob eine Überkompensation des entstandenen Steuerschadens zulässig ist, indem das Finanzamt dem Leistungsempfänger sowohl den Vorsteuerabzug versagt als auch ihn zugleich nach § 25d UStG in Haftung nimmt, ließ der BFH offen. Das FG Baden-Württemberg hatte sich in einem Beschluss vom 23.06.2016 – 1 V 1044/16 gegen die Zulässigkeit einer Überkompensation ausgesprochen (vgl. Newsletter 25/2016). Dies betraf zwar einen Fall, in dem § 25d UStG nicht angewendet wurde, der Vorsteuerabzug in der Lieferkette jedoch mehrfach versagt worden war. Für Fälle des § 25d UStG kann aber letztlich nichts anderes gelten.

Die Erkenntnis des BFH sollte auch auf solche Fälle übertragbar sein, in denen das Finanzamt den Vorsteuerabzug oder die Steuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Lieferung versagt, weil der betroffene Unternehmer angeblich von einem Betrug in der Leistungskette wusste oder hätte wissen müssen. Die bloße Kenntnis von laufenden Ermittlungsmaßnahmen in der Leistungskette dürfte den Sorgfaltsmaßstab des Unternehmers nicht erhöhen. Erforderlich sind auch hier Umstände, die auf einen beabsichtigten Umsatzsteuerbetrug hinsichtlich der ganz konkreten Umsätze hindeuten. Es ist jedoch nicht auszuschließen, dass Finanzbehörden in entsprechenden Fällen dem Unternehmer eine erhöhte Sorgfalt abverlangen.

Unternehmern, die sich steuerrechtlich oder strafrechtlich dem Vorwurf des Wissens oder Hätte-wissen-Müssens ausgesetzt sehen, kann diese Entscheidung eine Hilfe sein.

Ansprechpartner:

Dr. Thomas Streit, LL.M. Eur.
Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht
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Stand: 07.12.2017