1 Hintergrund
In den letzten Jahren gab es intensive Diskussionen über die Rechtmäßigkeit des deutschen Aufteilungsgebots für Beherbergungsumsätze. Das Aufteilungsgebot regelt, dass Nebenleistungen, die nicht unmittelbar der Beherbergung dienen, dem Regelsteuersatz unterliegen, auch wenn für die Beherbergungsleistung die Steuersatzermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG zur Anwendung kommt (vgl. dazu KMLZ Umsatzsteuer Newsletter 28 | 2024). Ausgelöst wurde die Debatte damals durch das Urteil des EuGH vom 18.01.2018 in der Rs. Stadion Amsterdam CV (C-463/16). Darin hatte der EuGH entschieden, dass eine einheitliche Leistung nicht aufgeteilt werden darf, so dass sowohl der Regelsteuersatz als auch der ermäßigte Steuersatz Anwendung finden (vgl. dazu KMLZ Umsatzsteuer Newsletter 04 | 2018). Daher wandte sich der BFH im Rahmen von gleich drei Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH mit der Frage, ob das in § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG normierte Aufteilungsgebot für Beherbergungsleistungen unionsrechtskonform ist.
2 Sachverhalt
In den verbundenen Rechtssachen C‑409/24, C‑410/24 und C‑411/24 boten die Hotels und Fremdenpensionen ihren Gästen, zusätzlich zur Übernachtung, die kostenlose Inanspruchnahme weiterer Zusatzleistungen an, wie z. B. die Nutzung von Parkplätzen, Frühstück, Fitness- und Wellnesseinrichtungen oder hoteleigenem WLAN. Sie ordneten die Zusatzleistungen als unselbständige Nebenleistungen zu den Beherbergungsleistungen ein und unterwarfen sämtliche Leistungen einheitlich dem ermäßigten Steuersatz von 7 %. Dieser Vorgehensweise widersprachen sowohl die Finanzämter als auch die erstinstanzlichen Finanzgerichte. Sie unterwarfen o. g. Zusatzleistungen dem regulären Steuersatz von 19 %. Denn selbst wenn die erbrachten Leistungen als unselbständige Nebenleistungen zu der Beherbergungsleistung zu behandeln wären, käme das Aufteilungsgebot nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG zur Anwendung, wonach Nebenleistungen, welche nicht unmittelbar der Vermietung dienen, nicht dem ermäßigten Steuersatz unterliegen.
Der XI. Senat ging davon aus, dass die erstinstanzlichen Finanzgerichte die o. g. Zusatzleistungen in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise als unselbständige Nebenleistungen eingeordnet haben, da die Zusatzleistungen weder hinzugebucht noch abgewählt werden konnten. Anders als noch in der Vergangenheit zweifelt der XI. Senat jedoch daran, dass das Aufteilungsgebot unionsrechtskonform ist.
3 Entscheidung
Der EuGH bestätigt die Vereinbarkeit des Aufteilungsgebots mit dem Unionsrecht. Ein Mitgliedstaat darf bei Ausübung des ihm nach Art. 98 MwStSystRL eingeräumten Wertungsspielraums innerhalb einer in Anhang 3 der MwStSystRL aufgeführten Leistungskategorie (hier: „Beherbergung in Hotels und ähnlichen Einrichtungen“) konkrete und spezifische Aspekte herauslösen und sie selektiv dem ermäßigten Steuersatz unterwerfen, sofern diese Aufteilung auf klaren, objektiven und genauen Kriterien beruht. Der Gerichtshof stellte fest, dass Deutschland mit § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG und den begleitenden Regelungen des UStAE solche Kriterien geschaffen hat.
Nach Auffassung des EuGH differenziert die nationale Regelung eindeutig zwischen Leistungen, die unmittelbar der kurzfristigen Beherbergung dienen, und solchen, die von der Beherbergung unabhängig sind. Solange die Herauslösung dieser Leistungsbestandteile nicht gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität verstößt, ist sie unionsrechtlich zulässig. Der EuGH betont, dass es nicht darauf ankommt, ob die betreffenden Leistungen aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers Teil einer einheitlichen Leistung sein könnten. Entscheidend ist vielmehr, ob die national getroffene Auswahl konkreter und spezifischer Aspekte der Beherbergung unionsrechtlichen Vorgaben entspricht und sachgerecht abgegrenzt ist. Der EuGH überlässt die Prüfung der steuerlichen Neutralität dem vorlegenden Gericht. Es muss prüfen, ob Frühstück, Parkplatz oder Wellnessleistungen von anderen Unternehmern typischerweise getrennt angeboten werden und ihrerseits dem Regelsteuersatz unterliegen. Ist das der Fall, verhindert die nationale Regelung nach Auffassung des EuGH mögliche Wettbewerbsverzerrungen und wahrt die Neutralität.
4 Praxisfolgen
Das Urteil bringt die lang ersehnte Klarheit für Hotellerie und vergleichbare Anbieter von Beherbergungsleistungen. Deutschland ist berechtigt, Leistungen wie Frühstück, Parkplatz, WLAN oder Wellness weiterhin vom ermäßigten Steuersatz auszunehmen. Die in § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG angeordnete Aufteilung ist unionsrechtskonform. Im Ergebnis misst der EuGH dem Recht der Mitgliedstaaten, den ermäßigten Umsatzsteuersatz selektiv auf bestimmte Aspekte einer Beherbergung anzuwenden, einen höheren Stellenwert bei als dem Grundsatz, dass eine unselbständige Nebenleistung umsatzsteuerrechtlich das Schicksal der Hauptleistung teilt.
Anbieter von Beherbergungsleistungen müssen daher auch künftig prüfen, welche Leistungsbestandteile unmittelbar der Beherbergung dienen und welche nicht. Wesentlich bleibt zudem die zutreffende Bemessung des Entgelts für die getrennt zu besteuernden Leistungsteile. Auch wenn die Leistung zu einem Pauschalpreis angeboten wird, fordert die Rechtslage eine sachgerechte Aufteilung. Der nationale Gesetzgeber und die Finanzverwaltung werden sich durch das Urteil in ihrer bisherigen Praxis bestätigt sehen.
